Zasady wynajmu dla członków rodziny

Osoby wynajmujące mieszkanie bliskim krewnym – na przykład własnym dzieciom – mogą skorzystać z ulg podatkowych. Warunkiem jest prawidłowe sporządzenie i faktyczne wykonanie umowy najmu.

Wynajem po obniżonej cenie: korzyści podatkowe z tytułu kosztów uzyskania przychodu

Również przy obniżonym czynszu wynajmujący mogą odliczyć koszty uzyskania przychodu (np. amortyzacja, odsetki od zadłużenia) od podatku. Obowiązują następujące zasady:

• Czynsz ≥ 66 % lokalnego czynszu rynkowego: Koszty uzyskania przychodu są w pełni odliczane.
• Czynsz między 50 % a 66 % lokalnego czynszu: Wymagana jest prognoza całkowitego nadwyżki:
• Prognoza pozytywna: pełne odliczenie kosztów uzyskania przychodu
• Prognoza negatywna: koszty uzyskania przychodu odliczane tylko proporcjonalnie
• Czynsz < 50 % lokalnego czynszu: Wynajem jest częściowo traktowany jako nieodpłatny. Koszty uzyskania przychodu można odliczyć tylko proporcjonalnie do odpłatnej części.

Te zasady dotyczą tylko wynajmu mieszkań – nie dotyczą pomieszczeń wykorzystywanych komercyjnie lub w ramach działalności zawodowej.

Prognoza całkowitego nadwyżki: kiedy jest potrzebna?

Prognoza całkowitego nadwyżki musi być przeprowadzona, jeśli:

• czynsz wynosi między 50 % a 66 % lokalnego czynszu
• lub w wyjątkowych przypadkach również przy wynajmie powyżej 66 %, np. w przypadku kosztownie urządzonych lub bardzo dużych obiektów (powyżej 250 m² powierzchni mieszkalnej)

Prognoza sprawdza, czy w ciągu 30 lat można osiągnąć zysk z wynajmu.

Porównanie z osobami trzecimi: umowa jak z osobami trzecimi

Umowa najmu z krewnymi musi spełniać te same warunki, co umowa z osobami trzecimi:

• Umowa pisemna i jasno określona
• Rzeczywista płatność czynszu
• Realizacja zgodnie z umową

Jeśli np. czynsz jest rozliczany z alimentami, nie jest to odpłatny stosunek najmu – koszty uzyskania przychodu nie są wtedy odliczane (orzeczenie BFH z 16.2.2016, IX R 28/15).

Alimenty pieniężne są lepsze niż alimenty rzeczowe

Jeśli dziecku zostanie udostępnione mieszkanie jako „alimenty rzeczowe” (czynsz jest rozliczany z roszczeniem alimentacyjnym), nie zostanie to uznane podatkowo.
Zalecenie: Płacić alimenty pieniężne, aby dziecko samo przelało czynsz.

Mieszkania umeblowane: uwzględnij dodatek za umeblowanie

W przypadku mieszkań umeblowanych lub częściowo umeblowanych można zastosować dodatek do lokalnego czynszu – ale tylko wtedy, gdy:

• ten dodatek jest zawarty w tabeli czynszowej lub
• jest realistycznie osiągalny na rynku

Niedozwolone: Dodatki oparte na amortyzacji lub ryczałtowe procentowe dodatki (orzeczenie BFH z 6.2.2018, IX R 14/17).

Jak ustala się lokalny czynsz?

Lokalny czynsz wynika zazwyczaj z lokalnej tabeli czynszowej.
Alternatywnie (np. w przypadku braku tabeli czynszowej):

• Ekspertyza
• Informacje z bazy danych czynszów
• Porównanie z co najmniej trzema porównywalnymi mieszkaniami

Pojedynczy czynsz porównawczy w tym samym budynku nie wystarcza, jeśli istnieje ważna tabela czynszowa (orzeczenie BFH z 22.2.2021, IX R 7/20).

Szczególny przypadek: Duże lub luksusowe nieruchomości

W przypadku bardzo dużych lub luksusowo wyposażonych mieszkań (np. wille powyżej 250 m², basen) może być konieczna prognoza całkowitego nadwyżki, nawet jeśli spełniony jest próg 66 % (orzeczenie BFH z 20.6.2023, IX R 17/21).

• Przykład:
  Rodzice wynajmują trzy wille swoim dzieciom, każda > 250 m² powierzchni mieszkalnej.
  Wynajem prowadzi do wysokich strat, które mają być rozliczone z innymi dochodami.
  → Niedozwolone, ponieważ nie widać zamiaru osiągnięcia dochodu.
• Uzasadnienie:
  Czynsz rynkowy często nie odzwierciedla realistycznie szczególnej wartości mieszkalnej takich obiektów.
  Długoterminowa działalność przynosząca straty wskazuje na hobby – straty nie są odliczane podatkowo.

Zasady wynajmu dla członków rodziny

Wynajem po obniżonej cenie: obliczenia porównawcze z kosztami eksploatacyjnymi podlegającymi podziałowi

Często mieszkania są wynajmowane członkom rodziny po cenie niższej niż lokalna stawka rynkowa. Takie obniżone czynsze są korzystne podatkowo, ponieważ z jednej strony trzeba opodatkować tylko niższe dochody z najmu, a z drugiej strony wydatki można w pełni odliczyć jako koszty uzyskania przychodu.

Od 1.1.2021 nastąpiła ważna zmiana:

• Jeśli uzgodniony czynsz wynosi co najmniej 66% lokalnej stawki rynkowej, wydatki można w pełni odliczyć jako koszty uzyskania przychodu.
• Jeśli uzgodniony czynsz wynosi od 50% do 66% stawki rynkowej, należy sprawdzić zamiar osiągnięcia dochodu i w tym celu wymagana jest prognoza dochodów:
• Jeśli prognoza dochodów jest pozytywna, koszty uzyskania przychodu można w pełni odliczyć.
• Jeśli prognoza dochodów jest negatywna, koszty uzyskania przychodu należy podzielić i odliczyć tylko proporcjonalnie.
• Jeśli uzgodniony czynsz wynosi mniej niż 50% lokalnej stawki rynkowej, użytkowanie należy podzielić na część odpłatną i nieodpłatną. Wydatki można odliczyć jako koszty uzyskania przychodu tylko proporcjonalnie do części odpłatnej.

Federalny Trybunał Finansowy wyjaśnił, że do obliczeń porównawczych pod pojęciem "lokalny czynsz" rozumie się czynsz brutto lub czynsz z ogrzewaniem. W związku z tym koszty, które można przenieść zgodnie z rozporządzeniem w sprawie kosztów operacyjnych, należy dodać do porównywalnego czynszu bez ogrzewania (wyrok BFH z 10.5.2016, IX R 44/15).

"Lokalna stawka rynkowa" obejmuje czynsz bez ogrzewania plus koszty podlegające przeniesieniu dla mieszkań o podobnym charakterze, lokalizacji i wyposażeniu.

Do kosztów podlegających przeniesieniu zgodnie z rozporządzeniem w sprawie kosztów operacyjnych należą w szczególności podatek gruntowy, koszty wody i ścieków, ogrzewania, sprzątania ulic i wywozu śmieci, oświetlenia, pielęgnacji ogrodu, czyszczenia kominów, ubezpieczenia rzeczowego i od odpowiedzialności cywilnej oraz dla dozorcy (§ 2 BetrKV). Koszty utrzymania i napraw nie są objęte § 1 BetrKV. Porównuje się więc zapłacony czynsz z ogrzewaniem z lokalnym czynszem z ogrzewaniem (także R 21.3 EStR).

Metoda obliczania z czynszem z ogrzewaniem jest korzystniejsza dla wynajmujących niż obliczanie z czynszem bez ogrzewania, ponieważ obejmuje koszty operacyjne. Koszty te stanowią znaczną część, którą najemca zazwyczaj w pełni pokrywa nawet w przypadku obniżonego czynszu.

Wynajem po obniżonej cenie: obliczenia porównawcze z kosztami eksploatacyjnymi podlegającymi podziałowi

Model oszczędności podatkowych: zasady wynajmu dla członków rodziny

Wynajem po obniżonej cenie dla krewnych – zwłaszcza dzieci – oferuje korzyści podatkowe: chociaż czynsz jest poniżej wartości rynkowej, to pod pewnymi warunkami wszystkie wydatki mogą być odliczone jako koszty uzyskania przychodu. Model ten jest szczególnie korzystny, gdy wysokie amortyzacje i odsetki od zadłużenia są zrównoważone niższymi przychodami z czynszu. Również w przypadku dzieci uprawnionych do alimentów taka struktura jest uznawana podatkowo.

Aktualne przepisy dotyczące wynajmu po obniżonej cenie

Od 1.1.2021 obowiązują trzy progi:

• Co najmniej 66% lokalnego czynszu:
  Koszty uzyskania przychodu są w pełni odliczalne – nie jest wymagana prognoza.
• Między 50% a 66%:
  Wymagana jest pozytywna prognoza całkowitego nadwyżki, aby móc odliczyć wszystkie koszty uzyskania przychodu. Jeśli prognoza jest negatywna, wydatki muszą być proporcjonalnie obniżone.
• Mniej niż 50%:
  Użytkowanie jest częściowo nieodpłatne. Koszty uzyskania przychodu są odliczane proporcjonalnie do części odpłatnej.

Podstawa prawna: § 21 ust. 2 EStG

Porównanie z umowami z osobami trzecimi: umowy najmu z krewnymi

Również w przypadku wynajmu dzieciom uprawnionym do alimentów możliwe jest uznanie podatkowe, jeśli umowa najmu wytrzymuje porównanie z umowami z osobami trzecimi. Oznacza to:

• Skutecznie zawarta zgodnie z prawem cywilnym
• Jasno i jednoznacznie uregulowana
• Rzeczywiście realizowana zgodnie z umową

BFH podkreśla: „Wymagania dotyczące dowodu powagi umów między bliskimi osobami są surowe”
(Wyrok BFH z 16.2.2016, IX R 28/15).

Przykład: Jeśli czynsz jest rozliczany tylko z roszczeniem alimentacyjnym i nie jest faktycznie płacony, nie ma odpłatnego stosunku najmu. W takim przypadku użytkowanie mieszkania jest traktowane jako świadczenie w naturze – koszty uzyskania przychodu nie są odliczane.

Wskazówka: Płacić alimenty w gotówce i pozwolić dziecku samodzielnie przelać czynsz.

Jak ustala się lokalny czynsz?

Podstawą jest lokalna tabela czynszów. Jeśli dla porównywalnego mieszkania w tym samym budynku obowiązuje inny czynsz, tabela czynszów ma pierwszeństwo. Tylko jeśli tabela czynszów nie jest dostępna lub odpowiednia, można alternatywnie ustalić lokalny czynsz – na przykład:

• przez ekspertyzę rzeczoznawcy
• za pomocą baz danych czynszów
• lub na podstawie co najmniej trzech porównywalnych obiektów

Wyrok BFH z 22.2.2021, IX R 7/20

Duże nieruchomości: prognoza całkowitego nadwyżki pomimo 66% granicy

Nawet jeśli granica 66% jest spełniona, prognoza całkowitego nadwyżki jest obowiązkowa, jeśli wynajem dotyczy szczególnie dużych lub luksusowych obiektów.

Przykład:
Rodzice wynajmują trzy wille (> 250 m²) swoim dzieciom. Powstają straty od 172.000 € do 216.000 € rocznie. BFH nie uznaje strat – jest to hobby, ponieważ nie wykazano zamiaru osiągnięcia nadwyżki.
Wyrok BFH z 20.6.2023, IX R 17/21

Prognoza całkowitego nadwyżki dla szczególnych nieruchomości

Wymagana jest prognoza na 30 lat w przypadku:

• Powierzchni mieszkalnej powyżej 250 m²
• Luksusowego wyposażenia (np. basen)
• Wysokich kosztów bieżących

Już wcześniej BFH w podobnych przypadkach stwierdził, że czynsz rynkowy dla takich obiektów nie odzwierciedla rzeczywistej wartości mieszkalnej. Dlatego należy dodatkowo sprawdzić, czy wynajem przyniesie nadwyżkę w okresie obowiązywania (np. wyroki BFH z 30.9.1997, IX R 80/94 i 6.10.2004, IX R 30/03).

Ważne:
Regulacja 66% dotyczy tylko obiektywnej odpłatności.
Subiektywny zamiar osiągnięcia dochodu może być dodatkowo sprawdzony, nawet jeśli granica jest spełniona.

Model oszczędności podatkowych: zasady wynajmu dla członków rodziny

Co zalicza się do dochodów z wynajmu i dzierżawy?

Co zalicza się do dochodów z wynajmu i dzierżawy (formularz V), jest uregulowane w ustawie o podatku dochodowym. W § 21 EStG wymienione są następujące dochody:

• Dochody z wynajmu i dzierżawy nieruchomości (grunty, budynki, części budynków, statki wpisane do rejestru okrętowego)
• Dochody z wynajmu i dzierżawy praw zbliżonych do nieruchomości (np. prawo do zabudowy, prawo do wydobycia minerałów)
• Dochody z wynajmu i dzierżawy zbiorów rzeczy, w szczególności ruchomego majątku operacyjnego (np. wyposażenie przedsiębiorstw dla zakładów przemysłowych, gospodarstw rolnych lub praktyk wolnych zawodów)
• Dochody z czasowego udostępniania praw, w szczególności praw autorskich pisarskich, artystycznych i przemysłowych
• Dochody ze sprzedaży wierzytelności czynszowych

Nie zalicza się do dochodów z wynajmu dochodów uzyskanych z wynajmu pojedynczych, ruchomych środków trwałych. Dotyczy to np. wynajmu pojedynczych mebli, czarteru łodzi, które nie są wpisane do rejestru okrętowego, lub czasowego udostępniania prywatnych pojazdów, np. na wakacje.

Co zalicza się do dochodów z wynajmu i dzierżawy?

Co obowiązuje w przypadku dochodów z wynajmu za granicą?

Zasadniczo prawo do opodatkowania dochodów z wynajmu i dzierżawy ma państwo, w którym znajduje się nieruchomość (opodatkowanie w państwie jednostki dowodowej). Dochody z zagranicznego wynajmu są wówczas zwolnione z podatku w Niemczech, ale podlegają klauzuli progresywnej.

Jeśli jednak nieruchomość znajduje się w państwie UE/EOG, dochody z wynajmu nie podlegają klauzuli progresywnej. Dochody z wynajmu pochodzące z UE/EOG nie muszą być zatem wykazywane w zeznaniu podatkowym.

Jednak straty z wynajmu nieruchomości za granicą w UE/EOG, nawet jeśli nie są uwzględniane podatkowo za granicą, nie mogą być uwzględnione w niemieckim zeznaniu podatkowym (FG Baden-Württemberg z 8.7.2014, 4 K 1134/12).

Proszę pamiętać: Ważny wyjątek dotyczy nieruchomości w Hiszpanii. Dochody z wynajmu należy zadeklarować w Niemczech w załączniku "V". Podatek dochodowy zapłacony w Hiszpanii od dochodów z wynajmu można zaliczyć na poczet niemieckiego podatku dochodowego.

Dochody z wynajmu z krajów trzecich (spoza UE/EOG) podlegają w Niemczech w pełni klauzuli progresywnej i muszą być zadeklarowane w załączniku AUS. Dochody zagraniczne są wtedy ustalane zgodnie z niemieckimi przepisami podatkowymi.

Jednak uwaga: Niektóre umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (np. ze Szwajcarią) przewidują tzw. metodę zaliczenia. Wtedy zagraniczne dochody z wynajmu należy zadeklarować w załączniku "V". Podatek dochodowy zapłacony za granicą od dochodów z wynajmu można zaliczyć na poczet niemieckiego podatku dochodowego.

W związku z tym każda nieruchomość za granicą musi być bardzo dokładnie zbadana pod kątem tego, które państwo ma prawo do opodatkowania, czy ma zastosowanie tzw. metoda zwolnienia czy tzw. metoda zaliczenia oraz czy obowiązuje klauzula progresywna.

Co obowiązuje w przypadku dochodów z wynajmu za granicą?